ФНС России о внутригрупповых услугах и А.Д.

Немало уже было написано про Письмо ФНС России от 06.08.2020 № ШЮ-4-13/12599@ «Об отдельных вопросах налогообложения внутригрупповых услуг», позволю и я себе пару строк (страниц) об этих самых отдельных вопросах.

Путь к признанию расходов по внутригрупповым услугам начинается с последовательного прохождения тестов по ст. 54.1 НК РФ, приведенных в Письме ФНС России.

Основные критерии не новые: (1) реальность услуг; (2) отсутствие дублирования; (3) наличие коммерческой ценности; (4) готовность приобретать услуги у третьих лиц; (5) отсутствие компенсации акционерной деятельности (А.Д.).

Основной вопрос со стороны налогоплательщиков – как все это доказать, а со стороны налоговых органов – как со всем этим работать. И если на первый вопрос Письмо прямо не отвечает (оно и не может, поскольку направлено в адрес налоговых органов), то ответы на второй вопрос в Письме раскрываются, косвенным образом давая понять налогоплательщикам, как им самим ответить на свой же вопрос.

ФНС России поясняет налогоплательщикам, что работа с документами по внутригрупповым расходам будет строиться следующим образом:

1. Проверка расходов и документов без формального подхода;
2. При возникновении сложностей налоговые органы всегда попросят дополнительных пояснений;
3. Все пояснения и документы будут оценены налоговыми органами;
4. Контроля за ценами по внутригрупповым услугам не будет.

Переходя от того, как контролировать, к тому, что контролировать, ФНС России говорит нам, что внутригрупповые услуги – это регулярная поддержка по различным вопросам хозяйственной деятельности налогоплательщика и любые иные услуги.

Также нам поясняют, что услуги могут оказываться как по запросу, так и путем предоставления доступа к ресурсам, которыми не обладает российский налогоплательщик. Если же услуга оказывается в рамках целой функции, то запросы необязательны, а услуга может быть ожидаема к получению. Примером документа, подтверждающим такое ожидание, может быть, например, регламент взаимодействия.

Тут нам немного намекают, что нельзя просто так взять и сказать, что услугу вы планируете получать по мере необходимости. Нужно помнить, что ожидать услугу можно только на основании документа, например, регламента ожидания оказания услуг.

Продолжая про документы, также следует помнить, что перечень подтверждающих документов открытый, а абстрактные и шаблонные акты об оказании услуг ведут к необходимости получения дополнительных сведений, которые должны внести ясность в отношении вида услуг и их объема (V3). Правда, в чем измерять тот или иной объем различных услуг, из Письма пока не следует.

Примерный перечень документов, указанный ФНС России, действительно дает представление о том, что нужно предоставить налогоплательщику для успешной сдачи тестов по внутригрупповым услугам. Не вдаваясь в сам список документов, хотелось бы выделить некоторые характеристики, которые должны содержать сами документы:

1. Детальное описание оказанных услуг и способа их оказания;
2. Перечень сотрудников, которые оказывают услуги и которые их принимают на стороне налогоплательщика;
3. Функциональный анализ оказанных услуг с учетом внутренних функцией налогоплательщика;
4. Коммерческая ценность для налогоплательщика.

Налоговым органам и налогоплательщикам следует иметь ввиду, что не все то, что предоставил налогоплательщик, есть правда. Надо смотреть и проверять в других источниках, например, в свидетельских показаниях.

Налогоплательщикам также нужно помнить, что не все то, что может называться обычаем делового оборота (у нас так принято или все так делают) в иностранной юрисдикции, таковым является с формально-юридической точки зрения такой юрисдикции, поэтому предоставляемые иностранные документы должны быть оформлены в соответствии с требованиями соответствующей страны, ибо налоговые органы также будут это проверять.

Особое внимание следует уделить дублированию услуг. Налогоплательщикам нужно убедиться в отсутствии их дублирования путем анализа функционального назначения услуг, которые могут совпадать с названиями собственных отделов (обязанностями сотрудников) или названиями услуг от других компаний. Конечно, такое различие должно быть подтверждено документально (без документов нынче непросто).

ФНС напоминает, что коммерческая цель приобретения услуг – улучшение и поддержание бизнес-деятельности налогоплательщика, и услуги должны быть использованы в этих целях или с намерением достичь таковые. Отрицательный финансовый результат, как говорит ФНС России, сам по себе не является единственным основанием для признания расходов необоснованными, но в совокупности с иными обстоятельствами и фактами, установленными в рамках проверки, шаблонными и абстрактными актами об оказанных услугах, содержащими противоречащие сведения….

Следует уичтывать, что у настоящих услуг механизм и методология определения цены являются прозрачными и единообразными во всей группе. Cost + это ОК и обычная практика, а сам факт применения именно такого ценообразования не свидетельствует о перераспределении доходов и убытков.

Стоит помнить, что фактор цены, механизма и принципа ее формирования является характеристикой самой услуги. Неясно, какой именно характеристикой (положительной или отрицательной), но точно характеристикой. Поэтому чем лучше видно факторы, формирующие стоимость услуг, тем больше такие услуги являются услугами, а не чем-то другим. Дополнительно ФНС России напоминает о праве налогоплательщика предоставить документацию по ТЦО. Правда, что именно с ней делать налоговым органам и что ожидать налогоплательщикам от этого, пока непонятно.

От настоящих услуг можно перейти к «ненастоящим». Акционерная деятельность и просто А.Д. Теперь мы знаем, что А.Д. обусловлена потребностью материнской компании контролировать свои инвестиции в дочерние компании, и такая А.Д. реализуется только из-за того, что налогоплательщик входит в группу лиц по….

А.Д. для всех, кто в группе, и реализуется в отношении налогоплательщика, даже если он не готов платить за аналогичные услуги независимому лицу. Примеры А.Д.: подготовка консолидированной отчетности, обеспечение соблюдения требований законодательства других стран и иностранной фондовой биржи и т.д. Если иностранная компания оказывает помощь в соблюдении требований для подготовки иностранной отчетности, то это уже не услуги, поскольку А.Д. – не услуги.

Самое главное в самом конце – перед налогоплательщиками и налоговыми органами стоит непростая задача разделить между собой соблюдение глобальных политик, стандартов как атрибута вхождения в группу, а следовательно, признаки А.Д. и соблюдение таких стратегий, политик и стандартов в целях развития предпринимательской деятельности и прибыльности российского налогоплательщика. Как разделять? Помогут документы: если есть документы, подтверждающие улучшение показателей благодаря таким стратегиям, политикам, то это скорее услуги; если таких документов нет - то это А.Д. Но что делать, если налоговый орган говорит, что «прибыльность российской компании – это также интерес акционера»? На этот вопрос ответа в Письме нет.